1. Règim d’impatriats i tributació en l’ISD.

La consulta vinculant V2345-24, emesa el 12 de novembre de 2024 per la Direcció General de Tributs, analitza la tributació d’una donació de diners rebuda per una persona acollida al règim especial per a treballadors desplaçats a territori espanyol, conegut com a règim d’impatriats o Llei Beckham.

Aquest règim, previst en l’article 93 de la Llei de l’IRPF, permet determinar el deute tributari de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques d’acord amb les normes de l’Impost sobre la Renda de No Residents, la qual cosa no significa que el contribuent es consideri no resident a Espanya. Al contrari, per acollir-se a aquest règim, s’exigeix desplaçar-se efectivament a territori espanyol i, per tant, adquirir la residència fiscal a Espanya.

Com a conseqüència d’això, el consultant és resident fiscal a Espanya i, per tant, ha de tributar la donació rebuda en l’Impost sobre Successions i Donacions per obligació personal, és a dir, per tots els béns rebuts, amb independència de la seva ubicació, dins o fora d’Espanya. Per la seva banda, els no residents tributen per obligació real, és a dir, només pels béns situats a Espanya.

A més, correspon aplicar la normativa de la Comunitat Autònoma on el subjecte passiu, el donatari, hagi residit el major nombre de dies en els cinc anys anteriors al meritament de l’impost, de conformitat amb l’article 28.1.1º.b) de la Llei 22/2009, de 18 de desembre.

2. IVA: Regularització per autoconsum de béns en la transmissió del patrimoni empresarial a l’ús particular del soci.

El Tribunal Econòmic-Administratiu Central (TEAC), en resolució de 20 de febrer de 2025 (n.º 1115/2023), analitza les conseqüències d’un autoconsum de béns en la transmissió del patrimoni empresarial a l’ús particular del soci.

Els antecedents de l’assumpte s’inicien amb la construcció per una entitat d’un complex residencial amb la intenció de destinar-lo al lloguer turístic, deduint-se les quotes d’IVA suportat, acreditant el futur exercici d’una activitat econòmica.

En seu d’actuacions inspectores es va constatar que, una vegada en funcionament, els únics clients de l’entitat van ser el soci i administrador de la companyia, juntament amb persones vinculades al seu nucli familiar, que van abonar en concepte de lloguer una elevada renda per estades curtes en cadascun dels exercicis revisats.

Una altra de les proves en què es basa l’Administració per dur a terme la regularització tributària és que el personal contractat (cuiner, xofers, equip de neteja…) coincideix en la majoria de les èpoques d’estada amb el titular de la societat arrendadora, subsistint únicament dos empleats a temps complet la resta de l’any.

En aquest sentit, la Inspecció dels Tributs va regularitzar l’IVA deduït per entendre la inexistència d’activitat econòmica de la societat, recalificant l’operació des d’un arrendament subjecte amb dret a deducció a un autoconsum de béns de l’article 9.1 Llei de l’IVA, per la via de la simulació tributària de l’article 16 de la Llei General Tributària, imposant la corresponent sanció.

Aquests acords de liquidació i de sanció van ser confirmats pel TEAR i recorreguts en alçada davant el TEAC, cas que ens ocupa. En aquesta segona instància, el TEAC aclareix que la finalitat de l’autoconsum de béns és que un bé quedi gravat amb l’IVA quan ja és propietat del subjecte passiu de l’IVA i el que realitza és un canvi d’afectació d’aquest bé. La finalitat perseguida és que es pugui deduir l’IVA suportat en l’adquisició d’un bé que posteriorment es va a afectar a activitats que no generen el dret a deduir, bé per entregar-se de forma gratuïta a tercers, per incorporar-se al patrimoni personal de l’adquirent, o bé per dedicar-se a una altra activitat econòmica del mateix subjecte passiu en la qual no es té dret a deduir la totalitat de l’IVA suportat. En aquests casos, no s’impedeix la deducció inicial de l’IVA suportat, però en el moment de produir-se el canvi d’afectació, s’haurà de repercutir IVA per l’autoconsum, que només es podrà deduir en la mesura que es tingui dret a deduir en el nou destí del bé.

No obstant això, l’entitat reclamant s’oposa a l’existència d’un autoconsum per no donar-se la nota de gratuïtat que exigeix el precepte aplicable i, a la vista del que s’ha al·legat, el TEAC explica la distinció entre autoconsum de béns (Article 9.1.a) LIVA) i autoconsum de serveis (article 12 LIVA).

L’autoconsum de béns es produeix per la transferència d’un bé del patrimoni empresarial al patrimoni no empresarial, en el present cas, de forma gratuïta; per la seva banda, l’autoconsum de serveis es produeix quan s’utilitza un bé del patrimoni empresarial per realitzar de forma gratuïta operacions amb fins aliens a l’activitat empresarial o professional.

Per tant, es confirma que l’immoble és transferit del patrimoni empresarial a l’ús particular del soci, en tant que no s’afecta a la realització d’activitat econòmica alguna i es troba plenament disponible per a la seva utilització pel titular de l’entitat; d’altra banda, es confirma el caràcter gratuït de la transferència i que l’entitat va tenir dret a la deducció de l’impost en l’adquisició del terreny i en la construcció de l’immoble.

D’altra banda, l’entitat pretén que el meritament de l’IVA corresponent a l’autoconsum se situï en el moment en què l’immoble va disposar de cèdula d’habitabilitat, ja que anteriorment, segons indica, no va poder ser utilitzat pel soci ni per tercers. No obstant això, la recent sentència del Tribunal Suprem, dictada el 28 de gener de 2025 en el recurs de cassació n.º 3389/2023, assenyala que en relació amb l’aplicació del tipus reduït de gravamen en el lliurament d’edificis aptes per a la seva utilització com a habitatges conforme a l’article 91.Uno.1.7.º LIVA, no és necessària la cèdula d’habitabilitat, la qual cosa suposa que no és requisit indispensable que existeixi cèdula d’habitabilitat quan de l’aptitud de la utilització com a habitatge es desprengui que les característiques objectives del disseny i construcció de l’edifici, en conjunció amb el destí legal possible, poden satisfer la necessitat d’habitatge.

Així, es confirma la regularització tributària a causa de l’autoconsum de béns de l’article 9.1.a) LIVA, havent l’empresa promotora ingressar totes les quotes deduïdes de manera indeguda en la construcció i manteniment de l’immoble, i la mateixa sort ha de córrer la sanció, en tractar-se d’un negoci simulat.

3. Exempció en l’IP en societats immobiliàries familiars.

El Tribunal Superior de Justícia de Catalunya (TSJC) ha dictat sentència nº 768/2025 el passat 10 de març de 2025, en la qual es pronuncia sobre si els immobles arrendats per una societat a socis o familiars directes poden considerar-se o no afectes a l’activitat econòmica. Aquesta distinció és essencial per determinar l’aplicabilitat de l’exempció en l’Impost sobre el Patrimoni (IP), així com la bonificació del 95% en l’Impost sobre Successions i Donacions (ISD).

Sobre aquesta qüestió, el Tribunal Econòmic-Administratiu Central (TEAC) sosté una posició restrictiva respecte de l’afectació dels immobles arrendats a l’activitat econòmica de la societat. En particular, el TEAC havia mantingut que, en els supòsits en què els arrendaments es realitzaven a favor de familiars o socis no resultaven aplicables els beneficis fiscals, amb independència de si el preu del lloguer es corresponia amb el valor de mercat.

No obstant això, el TSJC es desmarca del criteri del TEAC i estima com a afectes els immobles arrendats a socis o familiars sempre que l’arrendament es realitzi a valor de mercat, de conformitat amb l’article 6.3 del Reial decret 1704/1999 pel qual es determinen els requisits i condicions de les activitats empresarials i professionals i de les participacions en entitats per a l’aplicació de les exempcions corresponents en l’IP.

Cal recordar que el TSJC s’havia pronunciat en el passat en sentit coincident amb el criteri del TEAC; no obstant això, aquestes sentències eren prèvies a la consulta vinculant V1255/2020, de data de 5 de maig de 2020, en la qual la Direcció General de Tributs conclou que, si els immobles són arrendats per l’entitat a membres del grup familiar i el preu de lloguer s’ajusta al valor de mercat, poden considerar-se necessaris per a l’obtenció de rendiments i, per tant, afectes a l’activitat econòmica. Contràriament, si l’arrendament no s’ajusta al valor de mercat, aquests immobles no poden considerar-se afectes. En aquest sentit, el TSJC recorda que, conforme a l’article 89.1 de la Llei General Tributària, la contestació a consultes tributàries escrites té efectes vinculants per a l’Administració tributària, havent els òrgans encarregats de l’aplicació dels tributs ajustar-se als criteris establerts en aquestes consultes, sempre que concorrin fets i circumstàncies substancialment iguals als plantejats en la consulta objecte de resposta.