1. Régimen de impatriados y tributación en el ISD.

La consulta vinculante V2345-24, emitida el 12 de noviembre de 2024 por la Dirección General de Tributos, analiza la tributación de una donación de dinero recibida por una persona acogida al régimen especial para trabajadores desplazados a territorio español, conocido como régimen de impatriados o Ley Beckham.

Este régimen, previsto en el artículo 93 de la Ley del IRPF, permite determinar la deuda tributaria del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas con arreglo a las normas del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, lo que no significa que el contribuyente se considere no residente en España. Al contrario, para acogerse a dicho régimen, se exige desplazarse efectivamente a territorio español y, por lo tanto, adquirir la residencia fiscal en España.

Como consecuencia de ello, el consultante es residente fiscal en España y, por tanto, debe tributar la donación recibida en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por obligación personal, esto es, por todos los bienes recibidos, con independencia de su ubicación, dentro o fuera de España. Por su parte, los no residentes tributan por obligación real, es decir, solo por los bienes situados en España.

Además, corresponde aplicar la normativa de la Comunidad Autónoma donde el sujeto pasivo, el donatario, haya residido el mayor número de días en los cinco años anteriores al devengo del impuesto, de conformidad con el artículo 28.1.1º.b) de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre.

2. IVA: Regularización por autoconsumo de bienes en la transmisión del patrimonio empresarial al uso particular del socio.

El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC), en resolución de 20 de febrero de 2025 (n.º 1115/2023), analiza las consecuencias de un autoconsumo de bienes en la transmisión del patrimonio empresarial al uso particular del socio.

Los antecedentes del asunto se inician con la construcción por una entidad de un complejo residencial con la intención de destinarlo al arrendamiento turístico, deduciéndose las cuotas de IVA soportado, acreditando el futuro ejercicio de una actividad económica.

En sede de actuaciones inspectoras se constató que, una vez en funcionamiento, los únicos clientes de la entidad fueron el socio y administrador de la compañía, junto con personas vinculadas a su núcleo familiar, quienes abonaron en concepto de alquiler una elevada renta por estancias cortas en cada uno de los ejercicios revisados.

Otra de las pruebas en las que se basa la Administración para llevar a cabo la regularización tributaria es que el personal contratado (cocinero, chóferes, equipo de limpieza…) coincide en la mayoría de las épocas de estancia con el titular de la sociedad arrendadora, subsistiendo únicamente dos empleados a tiempo completo el resto del año.

En ese sentido, la Inspección de los Tributos regularizó el IVA deducido por entender la inexistencia de actividad económica de la sociedad, recalificando la operación desde un arrendamiento sujeto con derecho a deducción a un autoconsumo de bienes del artículo 9.1 Ley del IVA, por la vía de la simulación tributaria del artículo 16 de la Ley General Tributaria, imponiendo la correspondiente sanción.

Dichos acuerdos de liquidación y de sanción fueron confirmados por el TEAR y recurridos en alzada ante el TEAC, caso que nos ocupa. En esta segunda instancia, el TEAC aclara que la finalidad del autoconsumo de bienes es que un bien quede gravado con el IVA cuando ya es propiedad del sujeto pasivo del IVA y lo que realiza es un cambio de afectación de dicho bien. La finalidad perseguida es que se pueda deducir el IVA soportado en la adquisición de un bien que posteriormente se va a afectar a actividades que no generan el derecho a deducir, bien por entregarse de forma gratuita a terceros, por incorporarse al patrimonio personal del adquirente, o bien por dedicarse a otra actividad económica del mismo sujeto pasivo en la que no se tiene derecho a deducir la totalidad del IVA soportado. En estos casos, no se impide la deducción inicial del IVA soportado, pero en el momento de producirse el cambio de afectación, se tendrá que repercutir IVA por el autoconsumo, que sólo se podrá deducir en la medida en que se tenga derecho a deducir en el nuevo destino del bien.

Sin embargo, la entidad reclamante se opone a la existencia de un autoconsumo por no darse la nota de gratuidad que exige el precepto aplicable y, a la vista de lo alegado, al TEAC explica la distinción entre autoconsumo de bienes (Artículo 9.1.a) LIVA) y autoconsumo de servicios (artículo 12 LIVA).

El autoconsumo de bienes se produce por la transferencia de un bien del patrimonio empresarial al patrimonio no empresarial, en el presente caso, de forma gratuita; por su parte, el autoconsumo de servicios se produce cuando se utiliza un bien del patrimonio empresarial para realizar de forma gratuita operaciones con fines ajenos a la actividad empresarial o profesional.

Por ende, se confirma que el inmueble es transferido del patrimonio empresarial al uso particular del socio, en tanto no se afecta a la realización de actividad económica alguna y se encuentra plenamente disponible para su utilización por el titular de la entidad; por otra parte, se confirma el carácter gratuito de la transferencia y que la entidad tuvo derecho a la deducción del impuesto en la adquisición del terreno y en la construcción del inmueble.

Por otro lado, la entidad pretende que el devengo del IVA correspondiente al autoconsumo se sitúe en el momento en que el inmueble dispuso de cédula de habitabilidad, pues anteriormente, según indica, no pudo ser utilizado por el socio ni por terceros. Sin embargo, la reciente sentencia del Tribunal Supremo, dictada el 28 de enero de 2025 en el recurso de casación n.º 3389/2023, señala que en relación con la aplicación del tipo reducido de gravamen en la entrega de edificios aptos para su utilización como viviendas conforme al artículo 91.Uno.1.7.º LIVA, no es necesaria la cédula de habitabilidad, lo que supone que no es requisito indispensable que exista cédula de habitabilidad cuando de la aptitud de la utilización como vivienda se desprenda que las características objetivas del diseño y construcción del edificio, en conjunción con el destino legal posible, pueden satisfacer la necesidad de vivienda.

Así las cosas, se confirma la regularización tributaria debido al autoconsumo de bienes del artículo 9.1.a) LIVA, debiendo la empresa promotora ingresar todas las cuotas deducidas de manera indebida en la construcción y mantenimiento del inmueble, y la misma suerte debe correr la sanción, al tratarse de un negocio simulado.

3. Exención en el IP en sociedades inmobiliarias familiares.

El Tribunal Superior de Justicia de Catalunya (TSJC) ha dictado sentencia nº 768/2025 el pasado 10 de marzo de 2025, en la que se pronuncia sobre si los inmuebles arrendados por una sociedad a socios o familiares directos pueden considerarse o no afectos a la actividad económica. Esta distinción es esencial para determinar la aplicabilidad de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio (IP), así como la bonificación del 95% en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (ISD).

Sobre esa cuestión, el Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) sostiene una posición restrictiva respecto de la afectación de los inmuebles arrendados a la actividad económica de la sociedad. En particular, el TEAC había mantenido que, en los supuestos en los que los arrendamientos se realizaban a favor de familiares o socios no resultaban aplicables los beneficios fiscales, con independencia de si el precio del alquiler se correspondiera con el valor de mercado.

No obstante, el TSJC se aparta del criterio del TEAC y estima como afectos los inmuebles arrendados a socios o familiares siempre que el arrendamiento se realice a valor de mercado, de conformidad con el artículo 6.3 del Real Decreto 1704/1999 por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el IP.

Cabe recordar que el TSJC se había pronunciado en el pasado en sentido coincidente con el criterio del TEAC; no obstante, tales sentencias eran previas a la consulta vinculante V1255/2020, de fecha de 5 de mayo de 2020, en la que la Dirección General de Tributos concluye que, si los inmuebles son arrendados por la entidad a miembros del grupo familiar y el precio de alquiler se ajusta al valor de mercado, pueden considerarse necesarios para la obtención de rendimientos y, por ende, afectos a la actividad económica. Contrariamente, si el arrendamiento no se ajusta al valor de mercado, dichos inmuebles no pueden considerarse afectos. En este sentido, el TSJC recuerda que, conforme al artículo 89.1 de la Ley General Tributaria, la contestación a consultas tributarias escritas tiene efectos vinculantes para la Administración tributaria, debiendo los órganos encargados de la aplicación de los tributos ajustarse a los criterios establecidos en dichas consultas, siempre que concurran hechos y circunstancias sustancialmente iguales a los planteados en la consulta objeto de respuesta.