1. Aprobación de Anteproyecto de Ley para transponer la Directiva Europea que garantiza una imposición mínima global del 15% a las multinacionales.

El Consejo de Ministros del pasado 4 de junio de 2024 aprobó el Anteproyecto de Ley para transponer la Directiva Europea (UE) 2022/2523 del Consejo, de 15 de diciembre de 2022, relativa a la garantía de un nivel mínimo global de imposición del 15% para los grupos de empresas multinacionales y los grupos nacionales de gran magnitud en la Unión.

Este proyecto, remitido a las Cortes Generales para su tramitación y posterior aprobación, sigue las recomendaciones del denominado como Pilar 2 del programa BEPS de la OCDE, una iniciativa que busca luchar contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios, a la que se han adherido los Estado miembros y que fue integrada en la Directiva mencionada.

Con esta norma se establecerá un tipo mínimo global del 15% para grupos multinacionales o grupos nacionales de gran magnitud, siendo de aplicación a aquellos con un importe neto de su cifra de negocios consolidado igual o superior a 750 millones de euros, de acuerdo con los estados financieros consolidados de la entidad matriz última en, al menos, dos de los últimos cuatro ejercicios inmediatamente anteriores, y quedando excluidos los entes públicos, las organizaciones sin ánimo de lucro o los fondos de pensiones, entre otras.

De forma esquemática, cuando el grupo multinacional o el grupo nacional de gran magnitud tenga una tributación efectiva, calculada por cada jurisdicción en la que tenga presencia, inferior al tipo impositivo mínimo del 15%, estará sujeto a un gravamen adicional, el denominado impuesto complementario, que será el importe que permite alcanzar el tipo impositivo efectivo mínimo del 15%, en cada jurisdicción con un nivel impositivo bajo, y que se manifiesta de la siguiente manera, siendo compatibles entre sí:

  • El impuesto complementario nacional, que tiene por objeto garantizar que las entidades radicadas en territorio español alcancen una tributación mínima del 15% en España. Este tributo es compatible con el tipo mínimo del 15% del Impuesto sobre sociedades y que entró en vigor en 2022. La diferencia es que el tipo complementario nacional exige una tributación mínima del 15% sobre el resultado contable ajustado, que se calcula con los parámetros que marca la Directiva y es igual para todos los países. En cambio, el tipo mínimo en el IS se determina sobre la base imponible.
  • Impuesto complementario primario, aplicándose cuando la matriz de un grupo multinacional que se sitúe en España obtenga rentas de filiales extranjeras, que tengan la consideración de entidades con un nivel impositivo bajo, por soportar un tipo impositivo efectivo inferior al 15%, cuando las jurisdicciones en las que radiquen no hubieran implementado un impuesto complementario nacional admisible.
  • Impuesto complementario secundario, a modo de sistema de cierre, y se activa cuando algunas de las empresas del grupo multinacional hayan obtenido rentas en el exterior que no hayan sido gravadas al 15%.

La diferencia entre el impuesto primario y el secundario es que este último no recae sobre la matriz, sino sobre filiales del grupo ubicadas en España.

2. Fiscalidad de las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de criptomonedas en el régimen de impatriados.

La Dirección General de Tributos -DGT- ha publicado dos Consultas Vinculantes (V1662-23 de 13 de junio de 2023 y V0376-24 de 12 de marzo de 2024) aclarando cómo deben tributar las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de criptomonedas obtenidas por contribuyentes acogidos al régimen especial aplicable a trabajadores, profesionales, emprendedores e inversores desplazados, comúnmente conocido como régimen especial de impatriados o “Ley Beckham”.

Para abordar dicha cuestión, debemos mencionar antes, no obstante, que este régimen permite a los contribuyentes tributar únicamente por las rentas de fuente española, con determinadas especificidades. Así, las consultas analizadas aclaran cuándo se entiende que las criptomonedas están localizadas en territorio español y, por tanto, las ganancias patrimoniales derivadas de su transmisión estarán sujetas en España, distinguiendo tres supuestos.

En primer lugar, se analizan aquellos casos en que es el propio contribuyente quien custodia las criptomonedas en régimen de autocartera, concluyendo, en este supuesto, que dichos activos se entenderán localizados en España y, por ello, estarán sujetos a imposición aquí las ganancias obtenidas por su transmisión.

En segundo lugar, se estudian aquellos supuestos en que los servicios de custodia son prestados por un exchange o un wallet situado en territorio español o que tiene en él un establecimiento permanente. La DGT entiende, nuevamente, que en este caso las criptomonedas se entenderán localizadas en España y, en consecuencia, las ganancias patrimoniales derivadas de su transmisión estarán sometidas a imposición aquí también.

Por último, se examinan aquellos supuestos en que el exchange o wallet que custodia dichas criptomonedas está situado en el extranjero y no tiene un establecimiento permanente en España, en cuyo caso las criptomonedas se entenderán localizadas fuera de España y, por ende, las ganancias que se pudieran derivar de su transmisión no estarán sometidas a imposición cuando fueran obtenidas por contribuyentes que estén acogidos al régimen de impatriados.

3. Límites de aplicación entre el régimen de operaciones vinculadas o el régimen de comprobación de valores en operaciones especiales.

La Sala de lo Contencioso-Administrativo, sección 2ª, del Tribunal Supremo -TS- ha dictado sentencia el 30 de mayo de 2024, recurso de casación 7097/2022, en la que analiza los límites de aplicación por la Administración Tributaria entre el régimen de operaciones vinculadas o el régimen general de comprobación de valores en un supuesto de cálculo de ganancia o pérdida patrimonial derivado de la aportación no dineraria entre partes vinculadas.

El criterio de la Administración había sido negar la posibilidad de tasación pericial contradictoria -TPC- del valor del bien como aportación no dineraria solicitada por el contribuyente en el seno de un procedimiento inspector por entender que era de aplicación el régimen de operaciones vinculadas del art. 18 de la Ley del Impuesto sobre sociedades –IS-.

Por el contrario, el contribuyente entendía que la TPC era aplicable por cuanto debían prevalecer las normas de valoración específicas contenidas en el art. 37.1.d) de la Ley del IRPF y 17.4 de la Ley del IS.

Al respecto, el TS fija la siguiente doctrina: “en los supuestos en que se regularice en sede de persona física la ganancia o pérdida patrimonial derivada de aportaciones no dinerarias a una sociedad vinculada, deben prevaler las normas específicas de valoración de los artículos 37.1.d) Ley IRPF y 17.4 LIS sobre las reglas especiales de valoración de los artículos 41 LIRPF y 18 LIS y, siendo así, puede acudirse a la comprobación de valores, empleando los medios de comprobación previstos en el artículo 57.1 LGT, realizándose la comprobación de valores por la administración y ofreciendo la posibilidad, al obligado tributario, de solicitar la tasación pericial contradictoria, conforme a los artículos 134 y 135 LGT”.

Por tanto, el TS admite la posibilidad de acudir al procedimiento de comprobación de valores y, en su caso, ofrecer la posibilidad de instar por el interesado la preceptiva TPC, con lo que ello supone en cuanto a suspensión de la ejecución de la liquidación y la opción de que sea un perito tercero independiente quien determina la oportuna valoración a la aportación no dineraria.